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城市地下综合管廊PPP模式的相关政策要点与财税处理

时间:2017-04-07 09:29

来源:肖太寿财税工作室

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(三)财务处理由于地下综合管廊的产权属于当地政府所有,在合作期内,项目设施的使用权归项目公司,由项目公司负责运营维护因此,在进行立项时,是以以项目业主的名义立项建设(B),工程完工后经营(O)一段时间,再交付业主(T)的,其会计处理如下:

1、在建设阶段,投融资人建设期间发生的支出为取得该项目(一般为不动产)经营权的成本,作为“无形资产——其他权益性无形资产­—基础设施资产经营权”核算:

借:无形资产——其他权益性无形资产­—基础设施资产经营权

应交税费——应交增值税(增值税进项税额)

贷:银行存款/应付账款/应付票据

2、运营期间收入的会计处理。

项目公司的投资回报主要来源于该项目投入运营后直接收取的廊位租赁费、管廊物业管理费以及获得政府可行性缺口补贴。主要会计问题要关注以下三方面。

第一方面是无形资产的摊销年限。无论BOT项目资产的预计使用寿命有多长,其摊销年限均不应长于特许经营期,如预计使用年限长于特许经营期,则应按特许经营期进行摊销;反之,则应按预计使用年限计提摊销。

第二方面是无形资产的摊销方法。根据与无形资产有关的经济利益的预期实现方式,可选用年限平均法或工作量法。

第三方面是无形资产的预计净残值。由于BOT项目资产在特许经营期结束时需要无偿移交给政府,伴随该资产的特许经营权也结束,即该无形资产的使用寿命结束,不再具有任何价值,因此项目公司应该确认其无形资产的预计净残值为零。

(1)项目公司每期收到廊位租赁费、管廊物业管理费的会计处理为:

借:银行存款

贷:主营业务收入

应交税费——应交增值税(销项税额)

(2)项目公司每期收到财政付费或财政可行性缺口补助时,会计处理分为两种:

第一,如果财政付费或财政可行性缺口补助为中央财政补贴,则根据《国家税务总局关于中央财政补贴增恩就值税有关问题的公告》(国家税务总局公告2013年第3号)的规定,按照现行增值税政策,纳税人取得的中央财政补贴,不属于增值税应税收入,不征收增值税。会计处理如下:

借:银行存款

贷:营业外收入

第二,如果财政付费或财政可行性缺口补助为非中央财政补贴时,会计处理如下:

借:银行存款

贷:主营业务收入

应交税费——应交增值税(销项税额)

3、运营期间发生成本和其他权益性无形资产­—基础设施资产经营权摊销的会计处理。

项目公司发生成本支出时:

借:主营业务成本

贷:银行存款

应付职工薪酬等

同时,将其他权益性无形资产­—基础设施资产经营权进行摊销时:

借:管理费用

贷:累计摊销。

4、运营期间或特许经营期内发生的资产更新支出的处理的会计处理。

《企业会计准则解释第2号》规定:“按照合同规定,企业为使有关基础设施保持一定的服务能力或在移交给合同授予方之前保持一定的使用状态,预计将发生的支出,应当按照《企业会计准则第13号-或有事项》的规定处理。” BOT项目在运营期可能会增减一些设备,主要包括两类:

第一类是不属于BOT项目设备或其附属设备,而属于与营运有关的设备,即不属于移交范围设施;另一类是属于BOT项目设备或其附属设备,即属于移交范围设施。第一类设备的增减应视同公司自有资产的增减,按各自的资产属性:遵循“存货”、“固定资产”核算。

第二类设备的增减,对原有设备更新、维修,或增加设备以维持该项目经营的支出涉及到该项资产的价值,最终要无偿移交,并且经营公司关注的是投资的收回,所以这些支出只能在剩余的特许经营期内摊销。因此,这些支出可以看作是“为维持特许经营权而发生的必要支出”,如果发生的金额不大可以直接费用化,如果发生数额较大,可考虑列入“长期待摊费用”,在剩余的特许经营期内合理分摊。

但是处于谨慎的原则,项目公司最后对特许经营期内发生的资产更新支出进行预测,在“预计负责”科目中反映。即会计处理为如下:

借:管理费用

贷:预计负债

5、BOT项目资产的移交。

特许经营期结束时,合同授予方支付的款项已经弥补了金融资产相关科目的金额、无形资产已经摊销完毕,所以设备直接转移给合同授予方即可,无需做会计处理,不会影响项目公司资产的变化。

BOT项目特许经营期满时,项目公司向合同授予方移交的并不是项目公司的全部资产,仅仅是特许经营合同所约定的项目设施,其已在特许经营期摊销完毕,账面净值为零。初始投入的资本已经由特许经营期的现金流收回,投资收益已在特许经营期每年的利润(或亏损)中反映,因此,项目设施的移交不影响项目公司的总资产和净资产。不进行会计处理,只办理项目移交手续即可。

(四)税务处理1、项目公司融资成本的增值税处理

《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税〔2016〕36号)附件1:《营业税改征增值税试点实施办法》第二十七条第(六)项规定,购进的贷款服务的进项税额不得从销项税额中抵扣。《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税〔2016〕36号)附件2:《营业税改增值税试点有关事项的规定》规定:纳税人接受贷款服务向贷款方支付的与该笔贷款直接相关的投资顾问费用、手续费用、咨询费用和手续费用的进项税额不得从销项税额中抵扣。

因此,项目法人公司从事融资所发生的利息及与融资直接相关的投资顾问费用、手续费用、咨询费用和手续费用的进项税额不得从销项税额中抵扣。

编辑:程彩云

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